Şirketlerin faiz ve kur farkı gibi finansman giderlerinin bir kısmı, belli şartlar dahilinde ve 2021 yılı ilk geçici vergilendirme döneminden başlamak üzere matrahlardan indirilemeyecektir.
Şirketler ortalama olarak %60 yabancı kaynak - %40 öz kaynak dengesiyle faaliyetlerini sürdürmektedirler. Böylece, birçok şirketin kapsama girmesi ve finansman gider kısıtlamasına tabi tutarı hesaplaması gerekecektir. 2021 yılında kurumlar vergisi oranının %25 olarak uygulanacağı düşünüldüğünde, özellikle vergi ziyaı cezası yönünden bu durumun önemi daha da artmaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığı yayımladığı (taslak) 18 no.lu Kurumlar Vergisi Tebliğinde konunun detaylarını açıklamıştır.
Son derece teknik içeriği olan finansman gider kısıtlaması konusunda birçok detay ve uygulama özelliği olduğu görülmektedir. Bu yazıda, şirket çalışanlarının ve mali müşavirlerin yapacakları hesaplamalara ve izlemeleri gereken yola ilişkin açıklamalara yer verilmiştir. Kısıtlamanın teknik detayları ve ayrıntıları değil, hesaplama yöntemi ve başlıca adımları açıklanacaktır.
1. ADIM
İlk olarak bilançonun pasifindeki “3. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR” ve “4. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR” hesaplarının toplamı alınacaktır.
Buradaki toplama tüm hesap kodları dahil edilecektir.
“360. Ödenecek vergi ve fonlar”
“372. Kıdem tazminatı karşılığı”
“440. Alınan sipariş avansları”
gibi tüm hesaplar, belli bir vadeleri olsun ya da olmasın toplama dahil edilecektir.
2. ADIM
Bilançonun pasifindeki “5. ÖZ KAYNAKLAR” hesabının toplamı alınacaktır.
Eğer;
a) (5. Öz kaynaklar) > (3. Kısa vadeli yabancı kaynaklar + 4. Uzun vadeli yabancı kaynaklar) Bu durumda şirket finansman gider kısıtlamasına tabi olmayacaktır.
Örneğin; Enner Valencia A.Ş.’nin öz kaynağı 300.000 TL, yabancı kaynağı 250.000 TL ise gider kısıtlaması uygulanmayacaktır.
b) (3. Kısa vadeli yabancı kaynaklar + 4. Uzun vadeli yabancı kaynaklar) > (5. Öz kaynaklar)
Bu durumda şirket finansman gider kısıtlaması kapsamında olacak ve hesaplama yapması gerekecektir.
Örneğin; Caner Erkin A.Ş.’nin öz kaynağı 500.000 TL, yabancı kaynağı 700.000 TL ise gider kısıtlaması için hesaplamaya geçilecektir.
3. ADIM
Şirketin;
- Yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan
- faiz, komisyon, vade farkı ve kur farkı giderleri toplanacaktır.
Böylece, şirketin belli bir vade sonunda ödeyeceği borç tutarına bağlı olarak tahakkuk eden faiz, komisyon, vade farkı ve kur farkı giderleri kısıtlama kapsamında olacaktır.
Başka bir deyişle, şirketlerin sadece vadeye bağlı borçları dolayısıyla oluşan faiz ve kur farkı gibi giderleri hesaplamaya dahil edilecektir.
Örneğin; Gökhan Gönül A.Ş.’nin vadeye bağlı borçları olan “300. BANKA KREDİLERİ” ile “331. ORTAKLARA BORÇLAR” hesabı dolayısıyla tahakkuk eden 50.000 TL faiz gideri ile 30.000 TL kur farkı gideri kısıtlamaya tabi olacaktır.
Esas itibariyle şirketlerin kısıtlamaya tabi faiz ve kur farkı gideri oluşan hesapları aşağıdadır:
- 660. Kısa vadeli borçlanma giderleri
- 661. Uzun vadeli borçlanma giderleri
Kısıtlama uygulanmayacak (kapsam dışındaki) finansman giderleri
1. adımda açıklandığı üzere, istisnasız tüm yabancı kaynaklar şirketlerin finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmadığının tespitinde dikkate alınmaktadır. Ancak bu yabancı kaynaklar için ödenen faiz ve kur farklarının sadece bir kısmı KKEG hesabına dahil edilecektir.
Tebliğden hareketle KKEG niteliğinde finansman gideri oluşturmayacak hesaplar aşağıdadır:
- Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (taşıtlar, binalar, makineler vs.) maliyetine eklenen finansman giderleri
- “258. Yapılmakta olan yatırımlar”a eklenen finansman giderleri - Teminat mektubu komisyonları
- Erken ve peşin ödeme iskontoları - Vadeli mal alımları dolayısıyla oluşan vade farkları ve kur farkları (Örneğin, “320. Satıcılar)
- “340. Alınan sipariş avansları”
- “326. Alınan depozito ve teminatlar” Vadeye bağlı olarak doğan finansman giderleri için ise KKEG hesaplaması yapılacaktır.
4. HESAPLAMA
Yukarıdaki veriler esas alınarak hesaplamaya geçilecektir. Hesaplama için aşağıdaki formül kullanılacaktır:
Kısıtlamaya tabi finansman gideri x Yabancı kaynağın öz sermayeyi aşan kısmı x %10
Toplam yabancı kaynak
5.ÖRNEK
Pelkas A.Ş.’nin 2021 yıl sonu verileri aşağıdaki gibidir:
3. Kısa vadeli yabancı kaynaklar 1.000.000
4. Uzun vadeli yabancı kaynaklar 500.000
5. Öz kaynaklar 700.000
Kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar dolayısıyla oluşan ve çeşitli hesaplara atılan faiz ve kur farkı toplamı 200.000
Şirketin kur farkı ve faiz doğuran finansal işlemleri aşağıdadır:
“300. Banka kredileri” için ödenen faiz 40.000
“258. Yapılmakta olan yatırımlar hesabına” eklenen faiz 30.000
Dövize bağlı “320. Satıcılar” için hesaplanan olumsuz kur farkı 50.000
Bankaya ödenen teminat mektubu komisyonu 5.000
“331. Ortaklara borçlar” için hesaplanan faiz ve olumsuz kur farkı 30.000
“255. Demirbaşlar” ile “254. Taşıtlar” hesabına eklenen faiz gideri 45.000
TOPLAM 200.000
Bu veriler ışığında şirketin finansman gider kısıtlaması aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:
1. adım
Şirketin yabancı kaynaklar toplamı, kısa ve uzun vadeli yabancı kaynakların toplamı olan (1.000.000 + 500.000) 1.500.000 TL’dir. “3” ve “4”lü tüm hesaplar istisnasız hesaplamaya dahil edilecektir.
2. adım
Aşağıdaki formüle göre şirketin yabancı kaynağı öz kaynağından büyük müdür?
(3. Kısa vadeli yabancı kaynaklar + 4. Uzun vadeli yabancı kaynaklar) > (5. Öz kaynaklar) 1.500.000 > 700.000
Buna göre şirketin yabancı kaynağı öz kaynağından büyük olduğundan, şirket her halükarda finansman gider kısıtlaması hesabını yapacaktır.
3. adım
Şirketin kısıtlamaya tabi finansman giderleri bulunacaktır.
Kısıtlamaya tabi finansman giderleri
300. Banka kredileri için ödenen faiz 40.000
331. Ortaklara borçlar için hesaplanan faiz ve olumsuz kur farkı 30.000
TOPLAM 70.000
Kapsam dışı finansman giderleri
258. Yapılmakta olan yatırımlara eklenen faiz 30.000
320. Satıcılar için hesaplanan olumsuz kur farkı 50.000
Teminat mektubu komisyonu 5.000
255. Demirbaşlar + 254. Taşıtlara eklenen faiz gideri 45.000
TOPLAM 130.000
4. Hesaplama
Borcun öz sermayeyi aşan kısmı (1.500.000 – 700.000) = 800.000
[70.000 x 800.000 ] x %10 = 3.733
1.500.000
Bu şirketin kurumlar vergisi beyannamesine 3.733 TL KKEG yazması gerekecektir.
Şirketlerin aşağıdaki şekilde bir excel tablosu oluşturmaları hesaplama için pratiklik sağlayacaktır:
(a) Kısa vadeli yabancı kaynaklar 1.000.000
(b) Uzun vadeli yabancı kaynaklar 500.000
(c) Toplam yabancı kaynaklar (a + b) (1.000.000 + 500.000) 1.500.000
(d) Öz sermaye 700.000
(e) Yabancı kaynağın öz sermayeyi aşan kısmı (c – d) (1.500.000 – 700.000) 800.000
(f) Yabancı kaynağın öz sermayeyi aşan kısmının toplam yabancı kaynağa oranı (e / c) (800.000 / 1.500.000) %53,33
(g) Kısıtlamaya tabi finansman giderleri (660. Kısa vadeli borçlanma giderleri + 661. Uzun vadeli borçlanma giderleri) 70.000
(h) KKEG’ye tabi finansman gideri toplamı (f x g) (70.000 x %53,3) 37.333
(ı) KKEG yazılacak tutar (h x %10) 3.733
Ancak, bu tabloya ilişkin birçok alt detay olduğu ve her bir işlem bazında ayrıca değerlendirme yapılması gerektiği unutulmamalıdır.
Güven AYYILDIZ
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir